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Direito Tributário

Responsabilidade tributária: o que é e diferenças entre responsabilidade por transferência e por substituição

A responsabilidade tributária corresponde à obrigação prevista em lei de recolher tributos ou penalidades pecuniárias e é imposta ao denominado “responsável tributário”.

No artigo de hoje aprofundaremos no conceito de responsabilidade tributária, entendendo também as principais diferenças entre a classificação de responsabilidade por transferência e por substituição. Acompanhe!

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O que é responsabilidade tributária?

São sujeitos passivos da relação jurídico-tributária o contribuinte e o responsável, ambos sendo definidos como pessoas obrigadas ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária (Art. 121, caput, CTN).

Segundo o artigo 121, parágrafo único do CTN (Código Tributário Nacional), o contribuinte é aquele que detém relação pessoal e direta com o fato gerador (sujeito passivo direto).

Por sua vez, o responsável é aquele que, mesmo não se constituindo de contribuinte, relaciona-se indiretamente com o fato gerador e passa à condição de sujeito passivo em razão de previsão legal (sujeito passivo indireto).

Dispondo sobre a diferença entre contribuinte e responsável tributário, Eduardo Sabagg destaca:

“…em princípio, o tributo deve ser cobrado da pessoa que pratica o fato gerador. Nessas condições, surge o sujeito passivo direto (contribuinte). Em certos casos, no entanto, o Estado pode ter necessidade de cobrar o tributo de uma terceira pessoa, que não o contribuinte, que será o sujeito passivo indireto (“responsável tributário”).

A responsabilidade tributária pode ser definida, portanto, como a obrigação de recolher tributos ou penalidades pecuniárias que recai sobre o responsável tributário e que possui seu fundamento previsto em lei.

Ou seja, a responsabilidade tributária se configura quando esse dever recai sobre o sujeito que não praticou o fato gerador, relacionando-se com este apenas indiretamente.

Responsabilidade tributária por transferência 

Ainda que o contribuinte seja obrigado ao pagamento do tributo, é possível que ocorra um evento posterior, previsto em lei, que pode atribuir a terceiro a responsabilidade pelo cumprimento da obrigação.

Nesse caso, percebe-se a transferência da obrigação tributária para novo sujeito passivo. 

  • Exemplo: quem vende um imóvel de sua propriedade e não paga o IPTU (alienante). 

Embora essa fosse sua obrigação, com a compra e venda do imóvel essa responsabilidade de pagamento do IPTU é transferida ao novo proprietário (alienado).

São espécies de responsabilidade tributária por transferência: por solidariedade tributária passiva, dos sucessores e de terceiros.

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Responsabilidade por solidariedade tributária passiva

A responsabilidade solidária passiva pode ter como motivo a existência de um interesse comum na situação que origina o fato gerador ou, ainda, podem ser pessoas solidariamente obrigadas em virtude de previsão legal (artigo 124 CTN).

A responsabilidade pode recair sobre uma ou sobre todas as partes desta relação jurídica, respondendo os devedores solidários simultânea ou sucessivamente, e sem a necessidade de obediência a uma ordem de preferência, uma vez que caberá ao Fisco decidir como será feita a cobrança.

  • Exemplo : irmãos que são proprietários de um mesmo imóvel e devem ser responsáveis solidários pelo pagamento do IPTU. 

Responsabilidade dos sucessores 

São exemplos de responsabilidade dos sucessores o caso dos adquirentes de imóvel e de comércio, do espólio e das operações empresariais.

Prevista nos artigos 130 a 133 do CTN, a responsabilidade por sucessão determina que o sucessor passará a ser responsável pelo recolhimento do tributo que antes era obrigação do sucedido. 

  • Exemplo: a responsabilidade dos sucessores após uma fusão, transformação ou incorporação, uma vez que estes passaram a ser responsáveis pelo pagamento dos tributos que eram devidos por estas pessoas jurídicas até a data do ato jurídico (artigo 132 CTN). 

Responsabilidade tributária de terceiros

A obrigação passa a ser pessoal quando o terceiro atua de forma excessiva, em desobediência à lei ou dispositivo contratual e desde que este se encontre em condição de direção e representação desta pessoa jurídica.

Assim, para que haja a responsabilização não basta o mero inadimplemento, sendo necessário também o abuso de poder ou ofensa à lei, no teor da Súmula 430 STJ.

Responsabilidade tributária por substituição

Na responsabilidade tributária por substituição o responsável não se torna sujeito passivo da obrigação, mas sim da sua relação de substituição em razão de lei.

Ou seja, desde o início a obrigação surge para pessoa que se relaciona indiretamente com o fato gerador, e tal substituição tem como fundamento a existência de lei que assim disponha.

Assim, é possível perceber que, diferente do que ocorre com a responsabilidade tributária por transferência, na responsabilidade por substituição o responsável pela prática do fato gerador nunca ocupou a posição de sujeito passivo da obrigação tributária.

Isso porque sempre houve dispositivo legal atribuindo tal dever a terceiro.

De um modo geral, verifica-se esse tipo de responsabilidade quando os tributos são plurifásicos, incidindo em diversas etapas em uma mesma cadeia econômica.

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Há ainda que se falar na substituição progressiva e regressiva.

Responsabilidade tributária por substituição progressiva

Encontra seu fundamento no artigo 150, § 7º da Constituição Federal, que dispõe:

A lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido.

Em se tratando da substituição progressiva, mesmo quando o fato gerador ainda não foi praticado (ou seja, o fato gerador é presumido), o responsável deverá recolher o tributo.

Ou seja, o anterior da cadeia tributária se torna responsável pelo pagamento antecipado do tributo, cujo fato gerador é presumido por não ter acontecido ainda. 

  • Exemplo: ICMS que é recolhido antecipadamente à circulação de mercadorias.

Responsabilidade tributária por substituição regressiva

Já na substituição regressiva, ocorre o adiamento do surgimento da obrigação tributária por lei, de modo que o fato gerador se dá em momento anterior e o responsável recolherá no futuro o tributo de fato gerador que ocorreu por prática de terceiro. 

Verifica-se a obrigação de pagamento após a ocorrência do fato gerador, encontrando seu fundamento legal no artigo 128 do CTN:

Sem prejuízo do disposto neste capítulo, a lei pode atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação.

Nesse caso, o próximo da cadeia produtiva se torna responsável por recolher tributos devidos por aqueles que os antecederam. 

  • Exemplo: é o caso do IPI, uma vez que as montadoras recolhem os tributos pelos fornecedores.

Conclusão

Conforme foi dito, a responsabilidade tributária poderá ser por transferência (por solidariedade tributária passiva, dos sucessores e de terceiros) ou por substituição (progressiva e regressiva). 

Enquanto na primeira há a transferência da obrigação tributária para novo sujeito passivo em razão da ocorrência de evento posterior, na última a posição de sujeito passivo nunca chegou a ser ocupada por quem deu origem ao fato gerador.

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